Бухгалтерский учет инвестиций
Для учета финансовых вложений предназначен счет 58 «Финансовые вложения». Исключением являются банковские депозиты. Инструкция по применению Плана счетов требует учитывать средства, вложенные организацией в банковские и другие вклады, на счете 55 «Специальные счета в банках», субсчет 55-3 «Депозитные счета». Для учета различных видов финансовых вложений к счету 58 могут быть открыты субсчета: 58-1 «Паи и акции»; 58-2 «Долговые ценные бумаги»; 58-3 «Предоставленные займы»; 58-4 «Вклады по договору простого товарищества». Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» должен обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах. Для того чтобы получить такие данные, к субсчетам счета 58 можно открыть субсчета второго порядка, например, к субсчету 58-1 «Паи и акции» – субсчета 58-1-1 «Краткосрочные вложения» и 58-1-2 «Долгосрочные вложения» [8, с.123]. Наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, в уставные (складочные) капиталы организаций и т. п. учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции», в сумме фактических затрат инвестора на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах). На практике в оплату стоимости акций может быть передано имущество, отличное от денежных средств. Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал отражается без применения счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы». В соответствии с п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.1о.2оо3 г. №91н, выбытие объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд в размере его остаточной стоимости отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов и кредиту счета учета основных средств. Ранее на возникающую задолженность по вкладу в уставный (складочный) капитал, паевой фонд производится запись по дебету счета учета финансовых вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд, а в случае полного погашения стоимости такого объекта – в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты. По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между их первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты организации. Бухгалтерский учет долговых ценных бумаг осуществляется на субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги». Учет доходов по долговым ценным бумагам осуществляется по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [13, с.421]. Для того чтобы обеспечить полную и достоверную информацию о наличии финансовых вложений и контроль за их движением, организациям в соответствии с пп. 5 и 6 ПБУ 19/02 предоставляется самостоятельность как в выборе единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, так и в организации аналитического учета. При этом выбранная учетная единица финансовых вложений (серия, партия и тому подобная однородная совокупность финансовых вложений) и разработанный регистр аналитического учета должны быть закреплены в приказе по учетной политике организации. Аналитический учет финансовых вложений может вестись по эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т. п. При разработке регистра учета ценных бумаг в нем как минимум должна быть отражена следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия и т.д., номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения. Дополнительная информация в регистре аналитического учета может формироваться в разрезе групп (видов) финансовых вложений. Так, с целью формирования в бухгалтерском учете информации о сумме доходов отч реализации ценных бумаг, которая может быть использована для расчета налога на прибыль, в аналитическом учете необходимо разделять ценные бумаги на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке, что соответствует требованиям ст. 315 НК РФ. Регистр аналитического учета разрабатывается организацией самостоятельно и реализуется в рамках автоматизированной формы учета. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством РФ, но не реже одного раза в год. Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, могут быть описаны в Книге учета ценных бумаг, при этом она должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы. Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений. Данная книга представлена в таблице 2.1.1. Таблица 2.1.1 – Книга учета ценных бумаг
| |||||||||||
При хранении бланков (сертификатов) ценных бумаг в депозитарии (банке) они продолжают числиться в бухгалтерском учете у организации-владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов организации, которой они переданы на хранение.
Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений (например, оплата услуг банка или депозитария за хранение финансовых вложений, плата за ведение реестра акционеров, предоставление выписки со счета депо и т. п.), признаются операционными расходами организации и отражаются:
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
Кредит 51 «Расчетные счета» – перечисление указанных сумм [13, с.423].
При инвентаризации финансовых вложений проверяются фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.
В составе финансовых вложений значительное место занимают ценные бумаги. Проводя инвентаризацию, необходимо проверить фактическое наличие ценных бумаг, при этом необходимо установить:
- – правильность оформления ценных бумаг и наличие документа, удостоверяющего право собственности на них (договора, сертификата и записей по счетам в депозитариях (для эмиссионных ценных бумаг документарной формы)), записей на лицевых счетах у держателя реестра или записей по счетам депо в депозитариях (для эмиссионных ценных бумаг бездокументарной формы) и др.;
- – реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;
- – сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);
- – своевременность и полноту отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.
Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы. Реквизиты каждой ценной бумаги сопоставляются с данными описей (реестров, книг), хранящихся в бухгалтерии организации.
Для отражения результатов инвентаризации фактического наличия ценных бумаг и выявления количественных расхождений их с учетными данными применяется инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (форма № ИНВ-16).
опись составляется в двух экземплярах, подписывается ответственными лицами инвентаризационной комиссии и материально ответственным лицом. один экземпляр описи передается в бухгалтерию организации, второй – остается у материально ответственного лица, который принимает ценные бумаги на ответственное хранение [9, с.249].
При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с Инвентаризацией денежных средств в кассе.
Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в специальные организации (банк – депозитарий – специализированное хранилище ценных бумаг и др.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.
При проведении инвентаризации финансовых вложений в уставные капиталы других предприятий следует обратить внимание на наличие соответствующей записи в учредительных документах. Осуществление вклада в совместную деятельность должно быть подтверждено наличием договора о совместной деятельности между ее участниками.
Для учета долевых финансовых вложений предназначен субсчет 58-1 «Паи и акции». Приведем пример. В качестве вклада в уставный капитал переданы основные средства по согласованной стоимости 75000 руб. Первоначальная стоимость основных средств – 70000 руб. Сумма накопленной амортизации за период эксплуатации – 20000 руб. Передача основных средств отражается в учете следующими записями:
Дебет 58-1 «Паи и акции»
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
– 75ооо руб. – отражена сумма задолженности по вкладу в уставный капитал;
Дебет 01 «основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»
Кредит 01 «основные средства»
– 70000 руб. – отражена первоначальная стоимость передаваемого объекта основных средств;
Дебет 02 «Амортизация основных средств»
Кредит о1 «основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»
– 20000 руб. – отражена сумма начисленной амортизации;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 01 «основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»
– 50000 руб. (70000 руб. – 20000 руб.) – списана остаточная стоимость передаваемого объекта основных средств;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 91-1 «Прочие доходы» – 25000 руб. (75000 руб. – 50000 руб.) – отражена разница между оценкой вклада, в счет оплаты которого передается объект основных средств, и остаточной стоимостью передаваемого объекта.
При осуществлении инвестиций в акции в бухгалтерском учете организации-инвестора производятся следующие учетные записи (Приложение А).
Долговые ценные бумаги принимаются к учету в соответствии с требованиями ПБУ 19/02. Вложение средств в облигации происходит путем их приобретения при размещении или на вторичном рынке. Приобретенные организацией долговые ценные бумаги учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги» [17, с.26].
При осуществлении инвестиций в облигации в бухгалтерском учете организации-инвестора производятся следующие записи (табл. 2.1.2).
Таблица 2.1.2 – Учет долговых облигаций
Первичный документ | Содержание операции | Корреспондирующие счета | |
Д | К | ||
Списание части разницы при начислении купонного дохода (причитающихся процентов) по облигациям | |||
Выписка банка по расчетному счету | Перечислены деньги за облигацию | 76 | 51 |
Выписка по счету депо, бухгалтерская справка | Принята к учету приобретенная облигация | 58-2 | 76 |
Бухгалтерская справка-расчет | Начислена задолженность по причитающемуся купонному доходу (процентам) | 76 | 91-1 |
Бухгалтерская справка-расчет | Списана часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью облигаций | 91-2 | 58-2 |
Выписка банка по расчетному счету | Получен купонный доход (проценты) | 51 | 76 |
Бухгалтерская справка-расчет | Списано сальдо прочих доходов и расходов | 91-9 | 99 |
При доначислении части разницы | |||
Выписка банка по расчетному счету | Перечислены денежные средства за облигацию | 76 | 51 |
Выписка по счету депо, бухгалтерская справка | Принята к учету приобретенная облигация | 58-2 | 76 |
Бухгалтерская справка-расчет | Начислена задолженность по причитающемуся купонному доходу (процентам) | 76 | 91-1 |
Бухгалтерская справка-расчет | Доначислена часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью облигаций | 58-2 | 91-1 |
Выписка банка по расчетному счету | Получен купонный доход (проценты) | 51 | 76 |
Бухгалтерская справка-расчет | Списано сальдо прочих доходов и расходов | 91-9 | 99 |
Если фактическая стоимость приобретенных облигаций выше их номинальной стоимости, то разница между номинальной и фактической (первоначальной) стоимостью списывается с кредита субсчета 58-2 «Долговые ценные бумаги» в дебет субсчета 91-2 «Прочие расходы» по мере начисления доходов по облигациям пропорционально сроку их обращения. К долговым финансовым вложениям относятся предоставленные займы. Учет займов осуществляется на субсчете 58-3 «Предоставленные займы» с выделением в аналитическом учете их видов: долгосрочных и краткосрочных. Займы могут быть предоставлены деньгами и имуществом.
Согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» сумма процентов по предоставленному займу в учете инвестора подлежит включению в состав прочих операционных доходов. Согласно подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание финансовых услуг заимодавцем по предоставлению займа в денежной форме не является объектом обложения НДС.
Приведем пример.
Организация предоставила денежный заем юридическому лицу сроком на 6 месяцев в сумме 1ооооо руб. под 3о% годовых. Согласно договору проценты начисляются и выплачиваются ежемесячно. По истечении указанного срока получены средства в погашение займа.
Бухгалтерские записи по предоставлению займа имеют следующий вид:
Дебет 58-3 «Предоставленные займы»
Кредит 51 «Расчетные счета»
– 1ооооо руб. – предоставлен краткосрочный заем;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 91-1 «Прочие доходы»
– 25оо руб. (100000 руб. х 30% : 12 мес.) – начислены проценты по предоставленному займу (оформляется ежемесячно);
Дебет 51 «Расчетные счета»
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
– 2500 руб. – получены проценты по договору займа (оформляется ежемесячно);
Дебет 51 «Расчетные счета»
Кредит 58-3 «Предоставленные займы»
– 100000 руб. – зачислены средства, полученные в погашение займа.
В соответствии с требованиями ПБУ 19/02 финансовый вексель является объектом финансовых вложений и принимается к учету в сумме фактических затрат по первоначальной стоимости.
Планом счетов для учета финансового векселя предназначен субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги», к которому целесообразно в рабочем плане счетов предусмотреть отдельный субсчет второго порядка «Векселя». Аналитическими регистрами по учету финансового векселя выступают книга учета ценных бумаг, ведомость движения векселей, карточка движения векселя и книга регистрации полученных (выданных) векселей [13, с.268].
Рассмотрим бухгалтерские записи по движению финансовых векселей на конкретном примере. ООО «Альфапластик» приобретает финансовый вексель «Проминвестбанка» за 96ооо руб. Номинальная стоимость векселя – 1ооооо руб. Вексель процентный – 2о% годовых, срок обращения – 1 год По истечении указанного срока данный вексель погашен банком Бухгалтерские записи имеют следующий вид:
Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»
Кредит 51 «Расчетные счета» – 96ооо руб. – отражена первоначальная стоимость приобретенного векселя;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 91-1 «Прочие доходы»
– 20000 руб. (100000 руб. х 20%) – начислены проценты по векселю;
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 20000 руб. – получены проценты по векселю по истечении срока обращения в момент погашения векселя;
Дебет 51 «Расчетные счета»
Кредит 91-1 «Прочие доходы»
– 1ооооо руб. – зачислены средства от погашения векселя;
Дебет 91-2 «Прочие расходы»
Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»
– 96ооо руб. – списана первоначальная стоимость погашенного векселя;
Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кредит 99 «Прибыли и убытки»
– 24000 руб. (100000 руб. – 96000 руб. 20000 руб.) – отражен финансовый результат от погашения векселя (прибыль).
Организация может предъявить вексель к погашению в учреждение банка раньше установленного срока. Как правило, сумма поступивших денежных средств при погашении векселя раньше срока меньше номинальной стоимости векселя и может быть ниже его учетной стоимости. Такие операции называются операциями по дисконтированию векселей. Сумма дисконта в данном случае будет отражаться как отрицательный финансовый результат (убыток).
Правила бухучета векселей
Векселя фиксируются на счете 58 субсчете 2. Принадлежат они к долговым бумагам. По дебетовому направлению отображается прибытие и умножение числа векселей, по кредитовому направлению – выбытие. Рассмотрим проводки, по которым ведется учет:
- ДТ58.2 КТ62. Получение бумаги.
- ДТ91.2 КТ58.2. Списание затрат на бумаги.
- ДТ58.2. КТ51. Фирма купила векселя у другой стороны.
- ДТ58.2 КТ62. Бумага направлена на оплату другому лицу.
- ДТ91.2 КТ58.2. Списание балансовой стоимости бумаги.
Если векселя продаются, учет этой операции проводится на счету 91. Однако счет 91 актуален только в том случае, если реализация бумаг не считается базовой деятельностью фирмы. Если же это базовая деятельность, потребуется счет 90. Для фиксации проводок с участием бумаг применяется счет 58.
Вопрос: Какие различия между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть, если в бухгалтерском учете стоимость выбывающих ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ), определяется по средней первоначальной стоимости, а в целях налогообложения прибыли — методом ФИФО?
Как эти различия отражаются в учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н?Посмотреть ответ
Правила учета акций
Для учета акций нужны счета 58.1, 81 и 76. Учет должен решать главную задачу – контроль над перемещением акций самой фирмы, а также приобретенных акций. Проводки служат для отражения покупки, выбытия, реализации ценных бумаг. Акции – это первичное имущество предприятия, относимое к уставному капиталу. По этой причине в проводках часто фигурирует счет 80.
Рассмотрим бухгалтерские проводки, используемые для учета акций:
- ДТ58.1 КТ76. Приобретение акций.
- ДТ76 КТ91. Начисление процентов по бумагам.
- ДТ91 КТ58. Списание стоимости бумаг, выбывших в связи с реализацией.
- ДТ59 КТ91. Списание резерва, сформированного из-за обесценивания.
- ДТ58 КТ60. Учет принятия бумаг на баланс.
Если компания купила акции, она должна в обязательном порядке отправить соответствующее уведомление в налоговую инспекцию. Также факт покупки закрепляется в документации. Приобретение акций должно быть отражено в ежеквартальном отчете. Однако бухгалтер также может фиксировать соответствующую информацию в документах в момент покупки. К примеру, это может быть составление договоров купли-продажи.
Пример учета облигаций
Фирма купила облигации банковского учреждения на сумму 1 500 рублей. Номинальная стоимость бумаг составила 1 000 рублей. В этом случае происходит расход в форме оплаты эмитенту. Предельно большой срок обращения равен 2 годам. Владелец облигаций каждые 6 месяцев получает доход в размере 40% годовых. В данном случае выполняются эти проводки:
- ДТ76 КТ51. Стоимость облигаций в размере 1 500 рублей перечислена эмитенту.
- ДТ58.1 КТ76. Фиксация балансовой стоимости бумаг в размере 1 500 рублей.
- ДТ76 КТ91. Начисление дивидендов в объеме 300 рублей.
- ДТ51 КТ76. Перечисление дивидендов в размере 300 рублей.
- ДТ91 КТ58. Фиксация доли уменьшения стоимости облигаций.
В этом примере перечислено минимальное число проводок. Однако на практике, как правило, количество проводок может достигать 20.
ВАЖНО! В бухучете ценные бумаги фиксируются по их балансовой стоимости.
Эмитент облигаций будет использовать эти акции:
- ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по номинальной стоимости, если номинальная оценка меньше покупной.
- ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по покупной стоимости, если номинальная оценка больше покупной.
- ДТ51 КТ98. Учтена положительная разница между покупной и номинальной стоимостью. Она признается в качестве доходов следующих периодов.
- ДТ97 КТ67. Образована отрицательная разница.
- ДТ26 КТ67. Начислены проценты.
Списание разниц между номинальной и покупной стоимостью фиксируется с помощью этих проводок: ДТ98 КТ91 и ДТ91 КТ97.
Финансовые вложения и бухгалтерская отчетность
Вне зависимости от того, на каком счете бухгалтерского учета отражаются активы, которые в соответствии с требованиями ПБУ 19/02 являются финансовыми вложениями, в бухгалтерском балансе информация о них должна показываться в составе финансовых вложений.
Так, по строке 1170 “Финансовые вложения” бухгалтерского баланса указывают приобретенные организацией акции, облигации, финансовые векселя и другие ценные бумаги.
Также здесь отражают вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, в договоры о совместной деятельности и суммы процентных займов, предоставленных вашей фирмой.
Отметим, что по строке 1170″Финансовые вложения” отражают долгосрочные финансовые вложения (п. п. 2, 3 ПБУ 19/02), то есть такие, срок погашения (обращения) которых превышает один год после отчетной даты.
Стоимость краткосрочных финансовых вложений (со сроками обращения или погашения не более 12 месяцев после отчетной даты) следует отразить по строке 1240 “Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)” бухгалтерского баланса.
Согласно разъяснению Минфина России, по строке 1170 “Финансовые вложения” бухгалтерского баланса следует отражать также и информацию о сумме денежных средств, перечисленных организацией в счет вклада в уставный капитал другой организации, до государственной регистрации соответствующих изменений учредительных документов (Письмо от 06.02.2021 N 07-04-06/5027).
Если организация оформляет Пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах по формам, содержащимся в Примере оформления Пояснений, приведенном в Приложении N 3 к Приказу Минфина России от 02.07.2021 N 66н, то для подробной расшифровки информации о финансовых вложениях заполняются таблицы 3.1 и 3.2, включенные в состав типовой формы пояснений к балансу.
